Evolución de la jurisprudencia y su tributación
El impuesto de plusvalía municipal determina el incremento de valor de terrenos naturaleza urbana, pone de manifiesto la revalorización de un bien inmueble en el momento de su transmisión. Este es el Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos Naturaleza Urbana (IIVTNU) conocido como la plusvalía, impuesto que sufrió un giro por parte del Tribunal Constitucional (TC) en una sentencia novedosa dictada en febrero del año 2017 que ha sido de interés para todo abogado tributario y fiscalista.
Durante estos casi dos años, los Juzgados y Tribunales han modelado esta pionera Sentencia del TC evolucionando la aplicación de las normas que regula la plusvalía municipal a favor del obligado tributario, que a modo de aclaración, es la figura obligada al pago de este impuesto.
Cuando no existe un aumento en el valor de los terrenos de naturaleza urbana, la plusvalía municipal, quedaba anulado parcialmente.
En este artículo vamos a ver la evolución de la doctrina del TC, y de forma somera, los medios de defensa que tiene el contribuyente para reclamar bajo las instrucciones de su asesor fiscal o abogado fiscalista experto en derecho tributario.
El TC en la Sentencia (S) nº 26/2017 de 16 de febrero de 2017, declaró de forma parcial varios artículos de la Norma Foral 16/1989, de 5 de julio, del IIVTNU para Gipuzkoa, la resolución manifiesta la nulidad de los mismos cuando sometieran a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor de los terrenos de naturaleza urbana.
Estamos una minusvalía cuando no existe un aumento en el valor de los terrenos de naturaleza urbana, así queda la plusvalía anulada parcialmente prohibiendo la posibilidad de aplicarla cuando existieran pérdidas por la transmisión de un bien inmueble de naturaleza urbana.
Posteriormente el propio TC en la Sentencia nº 37 / 2017 de 1 de marzo, se pronunció de la misma manera, en esta ocasión para el caso de la plusvalía municipal de Álava, declarando la nulidad parcial de determinados preceptos de la Norma Foral 46/1989, de 19 de julio, también en las situaciones de minusvalía. Las dos sentencias del TC tienen como examen el principio de capacidad económica regulado en el artículo 31 de la Constitución.
Una nueva Sentencia del TC nº 59/2017 en fecha 11 de mayo de 2017 que extiende sus efectos al territorio común, es decir, a toda España, procede a declarar la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLHL). Considera la Sentencia que el IIVTNU (plusvalía) vulnera el principio constitucional de capacidad económica en la medida en que no se vincula necesariamente a la existencia de un incremento real del valor del bien, “sino a la mera titularidad del terreno durante un periodo de tiempo”. Por consiguiente, esta sentencia del TC expulsa fuera del ordenamiento jurídico a estos preceptos.
Artículos 107.1 y 107.2 a) y 110.1 LRHL son constitucionales y aplicables cuando el obligado tributario no ha logrado acreditar (…) que no hay un incremento de su valor por la transmisión del bien.
En julio de 2018 el Tribunal Supremo (TS) interpreta la Sentencia del TC nº 59/2017 que hacíamos referencia anteriormente. El Supremo señala que se puede liquidar el IIVTNU en los casos en los que no se acredita por el obligado tributario la inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana. Por tanto, el TS rechaza la tesis maximilista y adopta una nueva línea jurisprudencial, en la cual, el TS exime del impuesto de la plusvalía a quien pruebe que vendió su propiedad con pérdidas. Este es el extracto de la Sentencia del TS:
«En este sentido, son constitucionales y resultan, pues, plenamente aplicables, en todos aquellos supuestos en los que el obligado tributario no ha logrado acreditar (…) que la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título (o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos) no ha puesto de manifiesto un incremento de su valor o, lo que es igual, una capacidad económica susceptible de ser gravada con fundamento en el artículo 31.1 CE».
El TS admite la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del TRLHL, pero en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor, matizando el TC lo que hace es realizar una declaración parcial de inconstitucionalidad para esos casos concretos, dejando como válidos los casos en los que se acredite un aumento de valor del terreno al momento de la transmisión.
Por otra parte, el TS tiene claro que la declaración de inconstitucionalidad establecida en la STC 59/2017, es la inconstitucionalidad total del artículo 110.4 del TRLHL, y con ello se abre la posibilidad de probar que no ha existido la plusvalía.
La consecuencia de la Sentencia del TS que llamó la atención a los fiscalistas es la declaración de nulidad y expulsión del ordenamiento jurídico la prohibición que tenían el contribuyente de probar la inexistencia de incrementos de valor en la transmisión onerosa de terrenos de naturaleza urbana, prohibición de la que indirectamente derivaba la quiebra del principio de capacidad económica del artículo 31.1 de la Constitución Española (CE), por consiguiente, el contribuyente tiene vía para llevar a cabo esta prueba que acredite la inexistencia de incrementos de valor de transmisión onerosas de terrenos de naturaleza urbana de lo que hablaremos a continuación.
La prueba para acreditar la inexistencia de un aumento de valor
Conlleva la STC nº 59/2017 con la declaración de nulidad del artículo 110.4 TRLHL a que los obligados a tributarios del impuesto de plusvalía municipal puedan probar la inexistencia de un incremento de valor del terreno ante el Ayuntamiento competente, o ante el órgano judicial, siendo la que habilita para la plena aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 del TRLHL
En consecuencia, la persona obligada al abono de la plusvalía puede acreditar por cualquier prueba admitida en derecho que indiciariamente pueda apreciar que no han existidos plusvalías grabadas por el IIVTNU.
La prueba tiende a demostrar que el terreno no ha aumentado de valor. La Administración deberá de probar en contra para aplicar los preceptos del TRLHL que el fallo de la STC 59/2017 ha dejado en vigor en caso de plusvalía.
Estos medios de prueba son necesario y han de aportarse para acreditar la ausencia de incremento de valor del bien inmueble, por ejemplo, mediante las correspondientes escrituras públicas se puede acreditar la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión [el valor probatorio sería equivalente al que atribuimos a la autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en los fundamentos de derecho 3.4 de nuestras sentencias de 23 de mayo de 2018 (RRCA núms. 1880/2017 y 4202/2017), de 5 de junio de 2018 (RRCA núms. 1881/2017 y 2867/2017 ) y de 13 de junio de 2018 (RCA núm. 2232/2017 ].
Aportadas esta prueba en su momento procesal oportuno tiende a demostrar que el terreno no ha aumentado de valor y será la propia Administración quien deberá de realizar toda la actividad probatoria en contra de dichas pretensiones para poder aplicar los preceptos del TRLHL que el fallo de la STC 59/2017 ha dejado en vigor en caso de plusvalía.
También puede el obligado tributario optar por una prueba pericial que confirme tales indicios o emplear cualquier otro medio probatorio (ex artículo 106.1 Ley General Tributaria –LGT–) que ponga de manifiesto el decremento de valor del terreno transmitido y la consiguiente improcedencia de girar liquidación por el IIVTNU.
El agravado por este proceder de la Administración tiene estas vía para iniciar su reclamación, pero insistimos, es recomendable que debido a la complejidad ponga su caso en manos de un asesor fiscal y/o abogado experto en derecho tributario y fiscalista.
¿Qué dice el Tribunal Supremo sobre los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 de la Ley de las Haciendas Locales?
En función de la interpretación que hace el Tribunal Supremo de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL, a raíz de la STC 59/2017, considerar que estos preceptos adolecen solo de una inconstitucionalidad y nulidad parcial.
Así pues, son plenamente aplicables y son constitucionales cuando el obligado tributario no ha logrado acreditar por cualquier medio que la trasmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier titulo no ha puesto de manifiesto un incremento de su valor.
Por otra parte, el artículo 110.4 del TRLHL, es inconstitucional y nulo en todo caso porque, «no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene», o, dicho de otro modo, porque «impide a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica (SSTC 26/2017, FJ 7, y 37/2017 , FJ 5)».
La nulidad total posibilita al obligado tributario que pueda probar la inexistencia de un aumento del valor del terreno ante la Administración municipal o, en su caso, ante el órgano judicial, y, en caso contrario, es la que habilita la plena aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL.
La injusta fórmula para el cálculo de la plusvalía
Según lo recogido en el artículo 107 de la Ley de las Haciendas Locales, el impuesto de la plusvalía es el resultado de apreciar el incremento de valor que el terreno tendrá en los años siguientes a la transmisión, y no el aumento de valor que ha tenido desde que fue adquirido hasta que haya sido transmitido.
El impuesto se calcula teniendo en cuenta el valor catastral del terreno, el coeficiente aprobado por el ayuntamiento correspondiente y el número de años que hayan pasado desde la fecha de compra, hasta un máximo de 20 años. A la base imponible así calculada, se le aplicará el tipo de gravamen estipulado por el ayuntamiento en cuestión.
Este tipo de cálculo provoca que aunque haya habido pérdidas en la transmisión, en la gran mayoría de casos se deberá pagar este impuesto al ayuntamiento. Esta es la cuestión la que se ha planteado ante el Constitucional y la que debe ser modificada por el legislador estatal, porque según lo recogido en el artículo 107 TRLHL, no se trata de una tributación por una transmisión patrimonial porque el objeto del tributo vincula al hecho de la transmisión. Si que se aprovecha de la transmisión para provocar el nacimiento de la obligación tributaria.
Tampoco es un impuesto que grave el patrimonio, pues su objeto no es la mera titularidad de los terrenos, sino el aumento de valor que han experimentado con el paso del tiempo; estamos, entonces, ante un impuesto que somete a tributación, en principio, la renta potencial que deriva de la titularidad de un terreno de naturaleza urbana puesta de manifiesto con ocasión de su transmisión.
La nueva orientación de los Juzgados: actualización del IPC
En resumen, el TS manifestó que al comparar el precio de la escritura de adquisición y el de la escritura de transmisión resulta una pérdida, el contribuyente está exento de pagar la plusvalía municipal, salvo que el Ayuntamiento demuestre lo contrario.
A partir de esta idea son cada vez más juzgados que permiten actualizar los valores conforme al IPC para que el vendedor de una vivienda pueda obtener una pérdida y, por tanto, evitar pagar este impuesto. No aclara el TS cómo determinar si ha existido o no incremento de valor, sin embargo, hay ya varios juzgados como el Juzgado de lo Contencioso Administrativo nº 6 de Valencia que están reconociendo la posibilidad de actualizar los valores de escritura con el IPC al decir que “no es idéntico lo que puede comprarse con una cierta cantidad de dinero en el año X que en el año X+20”.
Igualmente el Juzgado de lo Contencioso Administrativo nº 2 de Zaragoza ha mantenido idéntico razonamiento al considerar que en el caso que resolvió, no se tuvo en cuenta “el ICP y sus variaciones, enormes desde 1984”.
Supuestos de subidas del valor catastral del inmueble
Hay Ayuntamientos que consideran que ha habido ganancias en la venta de un inmueble por el hecho de que el valor catastral ha aumentado entre la fecha de compra y la venta del inmueble.
Tenemos el Tribunal Superior de Justicia de Aragón que considera que “para que la comparación entre valores catastrales en el momento de adquisición y transmisión del terreno sea válida, debe justificarse la correspondencia de dichos valores, con el valor de mercado en dichas fechas. El hecho de que el valor catastral del terreno en el momento de su transmisión, sea superior al que tenía cuando se adquirió, no es suficiente para considerar que el contribuyente está obligado a pagar la plusvalía municipal”.
¿Qué puede hacer el contribuyente?
Con respecto a lo último comentado, el contribuyente que venda o herede un bien inmueble debe actualizar con el IPC los valores de escrituras para saber si tienen que pagar o no el impuesto de plusvalía municipal, porque puede que al transcurrir muchos años entre la compra y su posterior venta, es conveniente actualizar valores conforme al IPC, el resultado sea el de una pérdida, por lo que procedería no pagar este impuesto.
En otro tipo de escenario, una vez presentado una autoliquidación del impuesto de la plusvalía municipal, se deberá presentar ante el Ayuntamiento correspondiente un escrito solicitando la rectificación de autoliquidación con devolución de ingresos indebidos, conforme al artículo 221 Ley General Tributaria, antes de los 4 años desde que finalizó el plazo para presentar la autoliquidación, quedando abierta la vía administrativa, y en caso de que el Ayuntamiento desestime la solicitud de rectificación, podrá interponerse un recurso de reposición y/o una reclamación económico-administrativa.
Cuando el Ayuntamientos sea considerado de régimen común, se interpone un recurso de reposición previo a la vía contenciosa administrativa (Art. 14.2 TRLHL; Art. 12 Ley 39/2015, de 1 de octubre) y en supuesto de Ayuntamientos de gran población (Art. 137 Ley de Bases Régimen Local), estos cuentan con un órgano para la resolución de reclamaciones económico administrativas, este órgano es el Tribunal Económico Administrativo Municipal y es donde se interpone la reclamación económica administrativa (Art. 226 y ss LGT), sin obligación de interponer un recurso de reposición, y en caso de que esa reclamación fuera desestimada, acudir ya a la vía contenciosa.
Para acudir a la vía judicial, se tiene un plazo de 2 meses para la interposición del recurso contencioso-administrativo.
El tecnicismo de esta materia se acentúa con la incertidumbre que provoca cuando es el momento que el obligado tributario tiene reclamar ante el Ayuntamiento competente debido que no queda claro qué, cuando, como y donde tiene que probar el obligado tributario que no ha existido incremento de valor en la transmisión de un inmueble de naturaleza urbana, por ello y como venimos advirtiendo, es aconsejable el asesoramiento previo del experto abogado tributario asesor fiscal especialista en esta rama para guiar su reclamación. En caso que Usted se encuentre en esta situación, nuestro despacho cuenta con expertos fiscalistas en derecho tributarios a disposición en el momento de nos requieran a través de nuestras las siguientes líneas de contactos, 616725932 / 954542853 o el correo electrónico info@abogadosgyc.com
Pablo García Durán. Abogado – Asesor fiscal. Departamento de derecho tributario y fiscal.
